A impugnação judicial, é o processo judicial tributário, por excelência, e tem por função a tutela plena e efectiva em tempo útil, dos direitos e interesses legalmente protegidos em matéria tributária (art. 96.º do CPPT) surgindo em regra, na sequência de um acto tributário, com o qual o contribuinte não está de acordo no todo ou em parte por considerar ter ocorrido uma ilegalidade (mas pode também surgir no caso em que está apenas em causa a determinação do “quantum” do imposto).
A impugnação judicial é um processo judicial a decidir pelo Tribunal Tributário de 1ª. Instância, e através do qual o contribuinte procura obter a anulação total ou parcial de um acto tributário que considera ilegal.
A impugnação é uma acção de anulação constitutiva (nos termos do art. 4.º al. c) do CPC) e ao mesmo tempo condenatória na medida em que impõem o pagamento de juros (art. 43.º da LGT).
No contencioso administrativo não é possível em muitos casos anular parcialmente actos administrativos, mas em contencioso tributário, isto é possível. O contencioso tributário é um contencioso de mera apreciação da legalidade e não de substituição da administração. O Juiz não reforma o acto tributário, anula-o, total, ou parcialmente, o acto de liquidação deixa de existir na ordem jurídica.
Há alguma dificuldade em diferenciar a impugnação judicial, da acção administrativa especial em matéria tributária. Mas de forma simples podemos resumir que a impugnação comporta a apreciação da legalidade da liquidação e já a acção administrativa especial, emprega-se quando não está implicada a apreciação da liquidação. (art. 191 do CPTA).
A impugnação encontra-se regulada nos artigos 99.º e seguintes do CPPT e já a acção administrativa especial nos art. 46.º e seguintes do CPTA. Não obstante ambos os processos pertencerem à categoria dos recursos contenciosos de anulação, o legislador destrinçou-os, porque a diferente natureza dos direitos cuja tutela visam propiciar, exigia a conformação de diferentes processos. No processo de impugnação judicial a obtenção de uma tutela eficaz e efectiva passa pela anulação, ou dos efeitos cominatórios de pagamento de uma certa quantia que foram constitutivamente verificados na ordem jurídica pelo acto tributário e, eventualmente pela restituição do indevidamente pago, acrescido de eventuais juros ou então pela anulação de um acto predeterminado a produzir mais tarde, ainda que com a integração de um outro acto aqueles efeitos jurídicos cominatórios. É o meio judicial que propicia a obtenção da tutela própria do direito à anulação do acto de liquidação de impostos ou de fixação de valores patrimoniais (art. 97.º nº1 al. a) e b) do CPPT).
Ao invés, a acção administrativa especial relativa a questões fiscais, visa apenas a anulação de actos que não se apresentam como imediata ou mediatamente lesivos do património do contribuinte, mas que são lesivos de direitos ou interesses legalmente protegidos reconhecidos nas leis tributárias.
A questão de saber qual a forma de processo que se ajusta ao petitório, reside na de saber qual a tutela que se demanda ao tribunal e qual a causa de pedir em que se fundamenta. A forma do processo afere-se pelo pedido que se faz ao Tribunal. Se se pretender a anulação do imposto, porque no procedimento que culminou na liquidação do montante a pagar, se ter cometido alguma ilegalidade, o meio processual próprio é a impugnação, porque o que se pretende é a anulação dos impostos, e o seu não pagamento. No caso do indeferimento de isenções que dependem de reconhecimento da Administração Tributária, quando não dá lugar a liquidação, o processo adequado de atacar o acto é a acção administrativa especial, (art. 95.º nº2 al.f), porque o que se pretende é anulação do despacho que recusou a isenção. Já nas isenções automáticas, só quando houver liquidação é possível intentar a impugnação judicial da liquidação com fundamento no direito à isenção.
Fundamentos da Impugnação:
A impugnação é o meio processual adequado a obter a anulação de um acto praticado pela Administração, ou a declaração da sua nulidade ou existência (art. 124.º do CPPT). A Administração fiscal tem poderes vinculados em matéria tributária, mas pode utilizar critérios de discricionariedade técnica segundo juízos e regras de natureza técnica, nomeadamente quando os elementos do contribuinte não lhe merecem crédito e tem que recorrer a métodos indirectos.
No procedimento administrativo que leva à liquidação de um imposto, pode ocorrer uma errónea qualificação e quantificação de rendimentos, lucros, valores patrimoniais ou outros factos tributários, ou mesmo a inexistência de facto tributário.
Pode haver violação de lei por erro nos pressupostos de facto ou erro nos pressupostos de direito. Há violação de lei por erro nos pressupostos de direito, por errada interpretação da norma, por errada aplicação da norma, ou por actuação contrária à norma. O erro sobre os pressupostos de facto pode ser evitado, porque a administração tem o dever de indagar os factos subjacentes ao facto tributário em questão (art. 56.º do CPPT, e art. 58.º da LGT), a não ser que tenha por base as declarações do contribuinte, que são tidas em princípio como verdadeiras.
Já o erro nos pressupostos de direito, provocado pelas inúmeras interpretações das normas e da sua aplicação por parte dos agentes envolvidos, é mais comum dada a falta de rigor, sobretudo de linguagem, do legislador, provocada talvez pelo escasso tempo que tem para a sua feitura, a velocidade a que a realidade se altera, a quantidade diluviana de produção de leis a que está sujeito, e a forma astuciosa encontrada por parte dos contribuintes para fugir à sua incidência, muitas vezes de difícil destrinça entre planeamento e fraude fiscal.
Podem ser objecto de impugnação judicial, quando na sua formulação seja cometida alguma ilegalidade, os seguintes actos a que se referem os art. 97.º do CPPT, e art. 95.º da LGT:
· Actos de liquidação de tributos, incluindo a autoliquidação, retenção na fonte e pagamento por conta (art. 97.º, nº1 al. a) do CPPT, e art. 95º. nº1 al. a) da LGT);
· Actos de fixação da matéria colectável, quando não haja lugar a liquidação;
· Actos de indeferimento total ou parcial de reclamação graciosa de actos tributários;
· Actos administrativos que comportem a apreciação da legalidade de actos de liquidação (art. 97.º, nº1 al. d) do CPPT, e art. 95.º, nº.1 al. d) da LGT);
· Actos que decidam agravamentos à colecta por falta de fundamento razoável de reclamação ou recurso hierárquico (art. 91.º, nº9 e 10 da LGT e 77.º nº3 do CPPT);
· Actos de fixação de valores patrimoniais (art. 134.º do CPPT);
· Actos de apreensão de bens (art. 143.º do CPPT);
As ilegalidades exemplificadas no art. 99.º, são apenas as que afectem a validade ou existência do acto, como se deduz da finalidade do processo de impugnação definida no art. 124.º do CPPT, que regula a ordem pela qual o Juiz deve conhecer dos vícios do acto. A impugnação com base em mero erro na quantificação da matéria tributável, depende de prévia apresentação de pedido de revisão ou reclamação para a administração tributária (art. 117.º do CPPT).
As circunstâncias posteriores à prática do um acto que não afectem a sua validade, mas que possam afectar a exigibilidade da obrigação tributária, são fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos do art. 204.º do CPPT, não podendo em regra, ser objecto de impugnação. Não podem em regra ser utilizados como fundamento da impugnação judicial, factos que não afectem a validade dos actos, mas apenas tenham a ver com a sua eficácia, como é o caso da falta ou irregularidade da notificação.
A notificação de uma liquidação, é um acto posterior e exterior a esta, dai que os vícios que afectam o acto de notificação não afectam o acto notificado. As questões que tenham a ver com a eficácia ou ineficácia do acto, (art. 77.º nº6 da LGT) posteriores à sua prática e que se prendam com a possibilidade de o acto produzir efeitos em relação ao destinatário, são questões que poderão ser conhecidas em processo de execução fiscal, mas não podem ser objecto autónomo de apreciação em processo de impugnação judicial.
O próprio Supremo Tribunal Administrativo, veio a tomar posição quanto aos fundamentos da impugnação, no sentido de que o processo de impugnação judicial visa apenas apreciar a legalidade ou ilegalidade do acto de liquidação e não conhecer de tudo o que tiver ligado com a exigibilidade da obrigação, como a caducidade, a prescrição, etc., que deve ser apreciado em sede de oposição à execução.
Trabalho Realizado por:
Frederico Perez Gonçalves Pereira
Aluno nº 17293 / subturma 4
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